İktisap Tarihinden İtibaren 5 Yıl İçinde Gayrimenkulün Ayni Sermaye Olarak Tescil Ettirilmesi Vergi Ödemenize Neden Olabilir
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (TTK) ticaret şirketleri ile ilgili genel hükümlerin düzenlendiği 128’inci maddesinde her ortağın usulüne göre düzenlenmiş ve imza edilmiş şirket sözleşmesiyle koymayı taahhüt ettiği sermayeden dolayı şirkete karşı borçlu olduğu, şirket sözleşmesinde veya esas sözleşmede bilirkişi tarafından belirlenen değerleriyle yer alan taşınmazların tapuya şerh verildiği takdirde ayni sermaye kabul olunacağı, taşınmaz mülkiyetinin sermaye olarak konulması hâlinde, şirketin bunlar üzerinde tasarruf edebilmesi için tapu siciline tescil edilmesi gerektiği hüküm altına alınmıştır.
TTK’nın “Sermaye koyma borcu” başlıklı 127’nci maddesinde ticaret şirketlerinde sermaye olarak konabilecek değerler sayılmış olup bu değerler;
a) Para, alacak, kıymetli evrak ve sermaye şirketlerine ait paylar,
b) Fikrî mülkiyet hakları,
c) Taşınırlar ve her çeşit taşınmaz,
d) Taşınır ve taşınmazların faydalanma ve kullanma hakları,
f) Ticari itibar,
g) Ticari işletmeler,
h) Haklı olarak kullanılan devredilebilir elektronik ortamlar, alanlar, adlar ve işaretler gibi değerler,
i) Maden ruhsatnameleri ve bunun gibi ekonomik değeri olan diğer haklar,
j) Devrolunabilen ve nakden değerlendirilebilen her türlü değerlerdir.
Anonim şirketler açısından ayni sermaye konulabilecek malvarlığı unsurları aynı kanunun 342’nci maddesinde düzenlenmiş olup “üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz ve tedbir bulunmayan, nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen, fikrî mülkiyet hakları ile sanal ortamlar da dâhil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarak konulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesi gelmemiş alacaklar sermaye olamaz.” Benzer düzenleme limited şirketler için de aynı kanunun 581’inci maddesinde düzenlenmiştir.
Konulacak olan ayni sermaye için değer biçme işlemi şirket merkezinin bulunacağı yerdeki asliye ticaret mahkemesince atanan bilirkişilerce değer biçilmesi gerektiği, değerleme raporunda, uygulanan değerleme yönteminin somut olayın özellikleri bakımından herkes için en adil ve uygun seçim olduğu; sermaye olarak konulan alacakların gerçekliğinin, geçerliğinin ve 342’nci maddeye uygunluğunun belirlendiği, tahsil edilebilirlikleri ile tam değerleri; ayni olarak konulan her varlık karşılığında tahsis edilmesi gereken pay miktarı ile Türk Lirası karşılığı, tatmin edici gerekçelerle ve hesap verme ilkesinin icaplarına göre açıklanacağı 343’üncü maddesinde hüküm altına alınmıştır.
Görüldüğü üzere sermaye şirketlerinde ayni sermaye olarak konulacak olan taşınmazlarda (özellikle gayrimenkul) ilgili hükümler dikkate alınarak işlem tesis edilmesi mümkündür. Peki bu gayrimenkulün ayni sermaye olarak şirket adına tescil ettirilmesi beraberinde ortak adına vergi yükünü getirecek mi?
Öncelikle ticari kazanç ile değer artış kazançlarının tanımlarına bakmakta fayda var.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Ticari Kazancın Tarifi” başlıklı 37’nci maddesinin birinci fıkrasında her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde edeceği kazançlar ile satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından elde edilen kazançlar ticari kazanç sayılacağı hükmüne yer verilmiştir.
Aynı kanunun “Değer Artışı Kazançları” başlıklı mükerrer 80’inci maddesinde ise; “Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
6. İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70 inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak (5615 sayılı kanunun 5 inci maddesiyle değişen ibare Yürürlük; 1/1/2007 tarihinden geçerli olmak üzere 04.04.2007) beş yıl içinde(8) elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.)
Bu maddede geçen “elden çıkarma” deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.”
Konuyu idarenin vermiş olduğu iki özelge eşliğinde değerlendirmeye çalışalım.
1- İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 08.05.2012 tarihli B.07.1.GİB.4.34.16.01-120[Mük.80-2012/1]-1567 sayılı özelgesi:
“... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numaralı gelir vergisi mükellefi olduğunuz, finansal kiralama çerçevesinde edindiğiniz gayrimenkullerin fiilen kullanımınıza bırakıldığı tarih ile tapuda adınıza tescil edildiği tarihten hangisinin ilk iktisap tarihi olarak dikkate alınması gerektiği ve bu gayrimenkullerin yeni kurulacak şirkete ayni sermaye olarak konması halinde bu devrin hangi gelir unsuru çerçevesinde değerlendirilmesi gerektiği hususunda görüş talep edildiği anlaşılmakta olup konuyla ilgili Başkanlığımız görüşleri aşağıdaki gibidir.
Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç, (280 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 1/1/2012 tarihinden itibaren) 8.800 TL’si* gelir vergisinden müstesnadır.
Gayrimenkul alım satımı ticari organizasyon içinde yapıldığında alım satımın ticari faaliyetin bir unsuru sayılması, ancak ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurları ile açıkça belli olmadığı hallerde ise faaliyetin devamlılık kasıt ve niyeti ile yapıldığını belirleyen objektif ölçü olarak, muamelede çokluk olup olmadığına bakılması gerekmektedir. Bu itibarla, gayrimenkullerin iktisap tarihinden sonra aynı kişiye farklı tarihlerde veya farklı kişilere aynı tarihte veya birbirini izleyen tarihlerde devredilmesi durumu devamlı olarak gayrimenkul alım-satım işiyle uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanunu’nun 37’nci maddesine göre ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, finansal kiralama yoluyla kiralanan gayrimenkullerin finansal kiralama süresinin sonunda iktisap edilmesi halinde, bu gayrimenkullerin tapuda adınıza tescil edildiği tarihin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan, sahibi olunan gayrimenkullerin ayrı bir tüzel kişiliği olan şirketlere sermaye olarak konması gayrimenkullerin elden çıkarılması suretiyle karşılığında ortaklık payı alınması olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup bu gayrimenkullerin farklı tarihlerde aynı sermaye şirketine veya aynı tarihte farklı sermaye şirketlerine sermaye olarak konması karşılığında gayrimenkullerin iktisap değerinin üzerinde oluşan olumlu menfaatin ticari kazanç olarak, bu gayrimenkullerin tümünün bir defada bir ticaret şirketine sermaye olarak konulmasının ise değer artış kazancı hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir.”
2- Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17.02.2014 tarihli 38418978-120[37-12/27]-104 sayılı özelgesi:
“… tarla olarak almış olduğunuz arazinin satın alma tarihinden itibaren 5 yıl içinde belediye tarafından imar işlemine tabi tutulduğu ve arsa vasfına dönüştüğü belirtilerek, parsellenmiş söz konusu arsanın şirketinize ayni sermaye olarak konulması durumunda vergilemenin nasıl olacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir.
Bu maddede geçen “elden çıkarma” deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.” hükmü yer almaktadır.
Bu açıklamalara göre, belediye tarafından imar işlemine tabi tutulmak suretiyle iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenmiş ve arsa vasfını kazanmış olan gayrimenkulün bir ticaret şirketine ayni sermaye olarak konması işlemi; “satılma” olarak değerlendirilemeyeceğinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 37’nci maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendi uyarınca ticari kazanç da söz konusu olmayacaktır. Ancak, bu işlem, mezkûr Kanunun mükerrrer 80’inci maddesi çerçevesinde “elden çıkarma” kapsamında olması nedeniyle arazinin parsellenerek arsa vasfını kazandığı tarihten itibaren 5 yıl (cins tashihinin 01.01.2007 tarihinden önce yapılması halinde 4 yıl) içerisinde bir ticaret şirketine ayni sermaye olarak konulması halinde bu işlemden doğan kazancın değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.”
Özetle bilirkişi tarafından belirlenen değerleriyle (üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz ve tedbir bulunmayan) tapu siciline tescil ettirilen gayrimenkul 5 yıl içerisinde bir ticaret şirketine ayni sermaye olarak konulması halinde bu işlemden doğan kazancın değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekir. Diğer yandan bu gayrimenkuller farklı tarihlerde aynı sermaye şirketine veya aynı tarihte farklı sermaye şirketlerine sermaye olarak konması karşılığında gayrimenkullerin iktisap değerinin üzerinde oluşan olumlu menfaatin ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği
63 sayılı KDV Sirküleri
60 sayılı KDV Sirküleri
05.09.2014 tarihli 64597866-130[9-2014]-134 sayılı özelge
İşbu yukarıda yer alan metnin (makale, görüş, sirküler, bülten, yorum vb. hangi ad ile tanımlandığının bir önemi olmaksızın) yasal olarak herhangi bir bağlayıcılığı bulunmayıp, bilgi verme amacıyla hazırlanmıştır. İşbu metnin tek yasal dayanak olarak kullanılması sonucu elde edilen bilgiler doğrultusunda alınan kararlar ve yapılan işlemler nedeniyle doğmuş / doğabilecek zararlardan yazar / yazarların hukuki bir sorumluluğu bulunmamaktadır.